En un reciente fallo la Corte Suprema en Justicia en la Causa “San Juan S.A.”, el día 27 de octubre de 2015 convalidó la pretensión de la AFIP, la cual consistió en impugnar la deducción de un gasto en el Impuesto a las Ganancias por cuanto se había omitido actuar como agente de recaudación al momento del pago (artículo 40° de la Ley de Impuesto del gravamen).
Con fecha 1/4/2014, la Procuradora Fiscal convalidó la posición fiscal en la causa citada, al entender que el artículo 40 de la LIG consagra una medida de índole estrictamente penal que persigue la represión de una conducta ilícita “omisión de actuar como agente de retención” con un alcance sancionatorio, criterio que la SCJ ha hecho suyo con el dictado del fallo mencionado.
En efecto, el máximo tribunal dejó sentado que no corresponde deducir aquéllos cargos respecto de los cuales se hubiera omitido actuar como agente de retención en el Impuesto a las Ganancias, aun cuando se compruebe que los mismos fueron realizados para obtener, mantener y conservar la ganancia gravada.
A partir de este importante antecedente, debe quedar claro que además de las sanciones vinculadas con la omisión de actuar como agente de recaudación, el Fisco podrá impugnar adicionalmente aquellos cargos respecto de los cuales no se retuvo el impuesto a las ganancias.
Sobre el particular, debemos recordar que los sujetos obligados a retener el citado impuesto son “todos” aquellos que paguen conceptos como los que a continuación detallamos, en tanto los pagos mensuales acumulados superen los importes no sujetos a retención (los cuales al encontrarse desactualizados, se superan rápidamente), a saber:
- Bienes de Cambio.
- Bienes de Uso.
- Honorarios Profesionales.
- Servicios en general.
El citado artículo 40 de la LIG establece: “Cuando el contribuyente no haya dado cumplimiento a su obligación de retener el impuesto de conformidad con las normas vigentes, la Dirección General Impositiva (DGI) podrá, a los efectos del balance impositivo del contribuyente, impugnar el gasto efectuado por éste”.
En este punto podríamos preguntarnos si el objetivo del legislador al incorporar este artículo habrá sido introducir un requisito para el cómputo del gasto o, por el contrario, se habrá querido aplicar una sanción a quien haya omitido actuar como agente de retención.
El tema presenta algunas aristas complejas ya que, si se definiera que la norma busca condicionar el cómputo del gasto a la aplicación de la retención, entonces el Fisco quedaría liberado para, en el mismo acto, aplicar la multa por omisión correspondiente. Esta ha sido la posición esgrimida por el organismo en Dictamen (DAL) 78/2001.
El contribuyente había considerado que no procedía la aplicación del instituto en análisis cuando se hubiera omitido actuar como agente de retención en el caso de la compra de mercaderías, por no ser éste un gasto y, por otra parte, al considerar que la AFIP había reconocido la veracidad de las compras realizadas. Sin embargo, la Procuradora sostuvo que el organismo recaudador puede impugnar la deducción del gasto para sancionar la omisión del contribuyente de actuar como agente de retención, sin que ello implique desconocer la veracidad de las compras realizadas por el contribuyente ni tampoco incurrir en una contradicción de sus propios actos.
En mi opinión, la AFIP, no debería hacer uso de la facultad que le otorga el artículo 40 de la ley del impuesto ante la omisión de retención del impuesto a las ganancias. En efecto, por la Ley de Procedimiento el citado Organismo de recaudación puede exigir el ingreso de las sumas no retenidas al agente de retención y, también al contribuyente. Además, conforme lo establece el artículo 45 de la Ley 11.683, la omisión de retener el impuesto es pasible de multa graduable entre el 50% y el 100% del impuesto no retenido, excepto que mediara error excusable.
No podrían en consecuencia utilizarse en distintos tiempos ambas sanciones, dado que ello violaría el principio de “doble reproche penal por el mismo hecho”, principio que contempla nuestra Constitución Nacional y pactos internacionales que suscribiera nuestro país. Es por ello que sólo debería la AFIP instruir sumario para aplicar la multa por omisión del artículo 45° de la ley de procedimiento. A ello debemos adicionar que la incorporación en la antigua ley del Impuesto a los Réditos de la sanción prevista en el actual artículo 40° de la LIG tenía una lógica sancionatoria porque el Fisco no tenía la facultad que hoy y como comentamos pone a su disposición la ley de procedimiento.
Pero indudablemente, y ante este fallo del máximo tribunal resulta atinado recomendar a los contribuyentes que por motivo de sus contrataciones deban actuar como agentes de retención, extremen los recaudos para evitar esta gravosa sanción.-
